浅谈“成本分摊协议”税务管理

　　摘要集团企业采用成本分摊的方法从事无形资产的研发并规避技术开发风险，但是由于成本分摊直接影响各参与企业的所得税税基，可能会受到反避税调查，所以企业要谨慎地利用成本分摊协议。

　　关键词成本分摊协议技术开发税务管理

　　中图分类号：F275文献标识码：A

　　技术开发不但存在技术风险，而且还存在市场风险和资金风险，单个企业往往没有足够的资本和资源去开发技术和承担相应的风险。因此，集团公司常常选择在多个子公司间开发和配备技术使用成本分摊协议来构架技术开发协议框架。但是，由于成本分摊发生于关联企业之间，有可能会被滥用，从而成为转移利润，规避所得来源国税法的一种避税的工具。因此，成本公摊协议自然就成为了各国税务当局监管的重点。成本分摊协议一旦被认定为不符合独立交易原则，必然要进行特别纳税调整。所以，集团企业在构建成本分摊协议时候，一定要严格遵循独立交易原则，规避纳税风险。

　　一、成本分摊协议的概念和原则

　　（一）成本分摊协议（CCA）的概念。

　　成本分摊协议，经济合作发展组织（OECD）称之为CCA（CostContributionAgreement），OECD《跨国企业与税务机关转让定价税务指南》将成本分摊协议定义为：企业之间议定的一项框架，用以确定各方在研发、生产或获得资产、劳务和权利等方面承担的成本和风险，并确定这些资产、劳务和权利的各参与者利益的性质和范围。根据CCA框架协议，各参与方对CCA全部贡献按比例划分的份额，应与其根据协议预期获得的全部利益按比例划分的份额一致。CCA的各参与方有权以所有者的名义利用其在CCA中的利益，不必为该利益支付特许权使用费或其他费用。另外，根据CCA框架，技术开发可以由一家公司负责组织实施，其他公司只需要承担约定的成本和风险即可；即使技术开发失败，参与方也必须承担约定的成本支出。假设A、B、C三家公司同为某一集团公司的成员公司，B和C在中国境内注册成立，A是B和C的境外母公司；母公司A拥有技术研发资源和能力，并负责三家公司技术研发，而B和C公司不具备这方面的能力；在没有成本分摊协议的情况下，B和C需要向A支付特许权使用费，才能从A公司取得技术使用权；如果三家公司签订成本分摊协议，且均同意各自在其所在地为研发成果的合法经济权益人，则对于A所发生的技术开发成本，三家公司可以按照成本与预期收益相配比的原则进行分摊，并在所得税前进行列支，其后B和C无需再向A支付特许权使用费。

　　（二）成本分摊协议（CCA）的适用原则。

　　成本分摊协议适用原则包括独立交易原则和成本与收益配比两大原则。

　　1、独立交易原则。独立交易原则亦称为"公平交易原则"或"正常交易原则"等等，是指完全独立的无关联关系的企业或个人，依据市场条件下所采用的计价标准或价格来处理其相互之间的收入和费用分配的原则。独立交易原则目前已被世界大多数国家接受和采纳，成为税务当局处理关联企业间收入和费用分配的指导原则。OECD1977年"税收协定范本"第7条"营业利润"和第9条"关联企业"中采纳了正常交易原则。迄今为止，正常交易原则已经为OECD所有成员国以及几乎所有其他工业发达国家和大部分发展中国家所接受。

　　2、成本与收益配原则。成本与收益配原则指的是支付的成本与风险和享有的受益一致。在上述的例子中，如果B被要求分摊技术开发成本的90%，但实际上B可以从技术开发中未来获益的比例却远远低于A和C，这就可以说明收益和成本明显不配比。

　　二、成本分摊协议的税务管理