我国IBNR准备金计提制度及其演变(2)

　　与《企业会计准则第25号——原保险合同》（2006）相比，我国目前的财务制度不但要求保险公司采用精算方法评估未决赔款准备金，还规定了具体的评估标准。与IASB（2010、2013）相比，我国目前的财务制度在三要素标准基础上还具体规定了未决赔款现金流和IBNR索赔期望值的评估方法，即链梯法、案均赔款法、准备金进展法以及B-F方法（见《保险合同相关会计处理规定》）。此外，就未决赔款准备金风险边际的核算方法也提出了更具体的规定，而IASB在2013年讨论稿中则放弃了对风险边际评估方法具体限定的做法。由此可见，我国目前关于未决赔款准备金和IBNR准备金的财务规定既借鉴了国际会计准则的成果又体现了我国相关制度的特殊性。
　　二、监管会计目的下IBNR准备金制度演变
　　进入20世纪后，我国非寿险业务迅速发展，责任准备金风险增大，为了加强偿付能力监管，保监会于2003年颁布了《保险公司偿付能力额度及监管指标管理规定》。该文件指出：对于IBNR准备金，保险公司可按照《保险公司财务制度》的有关规定提取，但如果按照精算方法计算的准备金大于按照《保险公司财务制度》提取的准备金，则取大者为保险公司偿付能力报告的报表数。该文件的发布标志着监管目的下的IBNR准备金评估制度与通用会计目的下的制度存在差异，由此首次体现了监管目的下IBNR准备金评估谨慎性的更高要求。此后在2004年出台了我国第一个关于非寿险业务责任准备金的精算制度——《保险公司非寿险业务准备金管理办法（试行）》，2005年又发布了《保险公司非寿险业务准备金管理办法细则》（2005年开始执行）。这两个文件明确推荐了四种评估IBNR准备金的精算方法并且规定了实施细则。但从监管的角度来看，如果按财务制度计提的IBNR准备金本身就不合理，如计提基础易被操纵，实际应该计提（或按精算方法评估）的IBNR准备金比例超过4%，两者取大就没有任何实质意义可言。
　　与IASB的会计改革计划类似，2004年至2005年期间，欧盟委员会发布了三个征求意见书，并于2007年7月正式接受了SolvencyⅡ项目改革计划，该计划将于2014年开始实施。为了加强与国际监管改革的衔接并协调不同会计目的下的会计核算，保监会于2008年发布了最新的偿付能力监管规定——《保险公司偿付能力管理规定》（保监会令[2008]1号）。在新的偿付能力监管规定下，未决赔款准备金评估值不再按照两者取大的方式确定，而是根据《保险公司非寿险业务准备金管理办法（试行）》和《保险公司非寿险业务准备金管理办法细则》的相关规定直接采用精算方法评估未决赔款准备金和IBNR准备金（见《保险公司偿付能力报告编报规则——问题解答第9号：偿付能力报告编报规则与<企业会计准则解释第2号>的衔接》）。与欧盟SolvencyⅡ项目的改革计划相比，尽管我国保险公司在监管目的下评估未决赔款准备金时也采用精算方法评估，但并未采用三要素标准，也没有具体的评估标准（特别是关于谨慎程度的要求）。鉴于我国保险市场的新兴市场特点以及国际监管规则的改革进展，为了满足我国保险业科学发展的需要，保监会于2013年5月发布了《中国第二代偿付能力监管制度体系整体框架》，未决赔款准备金的具体评估标准在该项目完成后才能确定。
　　三、税务会计目的下IBNR准备金制度演变
　　鉴于我国财务制度和监管制度的改革，国家税务总局于2009年4月出台了《关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》。根据该文件的规定，对非寿险IBNR责任准备金，按不超过当年实际赔款支出额的8%提取；已发生已报告准备金的提取与1999年《保险公司财务制度》的规定相同。从IBNR准备金的评估方法来看，现行税务会计目的下的IBNR准备金仍采用比例法计提，但计提比例已升至8%。与财务制度相比，现行税务会计目的下的IBNR准备金评估与1999年《保险公司财务制度》以及现行财务制度的相关规定都有所不同，这表明现行税务会计目的下的IBNR准备金计提制度已成为独立的制度，但该制度的合理性还有待检验。
　　四、结论