公允价值会计与财务会计本质特征的冲突(2)

　　以上文献均强调财务会计具有历史性的特征，主要提供报告主体的历史会计信息，反映经济真实，评估受托责任，以助于经济决策。财务会计的发展依赖于经济环境，但其相对独立性使得财务会计的本质特征不随经济环境变化，是财务会计与其他会计分支的本质区别。即便金融危机对全球经济造成的剧烈振荡，企业面对更难以预测的未来风险和不确定性，也不能动摇财务会计所具有的历史性的本质特征，客观、忠实地记录历史、如实反映经济真实，是理性决策的前提基础。
　　2.财务报告继承财务会计本质特征
　　历史性是财务会计的本质特征，且不受经济环境的影响，作为财务会计重要元素的财务报告，理应继承财务会计的本质特征，充分体现历史性，最大限度地如实反映经济真实。尽管执行会计准则可能产生各种经济后果，势必造成相关利益集团与准则制定机构之间的博弈，最终会使财务报告存在理论与实务的差距，但是，即使利益集团干扰准则的制定，也不应突破财务会计历史性的本质特征，否则会撼动财务会计的根基。
　　二、历史性财务报告的主要判断依据
　　(一)最低限度地运用判断、估计
　　Paton认为价值是高度不确定的，财务报告是建立在具有不确定性的价值及其有关的交易和事项的基础上，不可避免地会掺入判断和估计，降低财务报告如实反映经济真实的能力。为减少估计和判断带给财务报告的"副作用"，APBStatementNo.4主张确认要与可验证的交易数据相关联，同时运用一致和有序的方式，最低限度地运用估计来最大程度地反映经济真实。
　　(二)不预测未来发展趋势
　　财务会计的本质特征决定财务报告的基本职能，即如实反映企业的经济真实，忠实地记录并报告企业经济活动的历史，而非预测未知。ASB在SP中便明确阐述："财务报表提供的会计信息主要是历史的，因此无法反映可能提高或削弱报告主体经营成果的未来事项和交易，也无法预测经济环境的潜在变化对企业造成的影响"。
　　财务报表承担反映历史的重要职责，只有对已发生交易和事项及其影响的确认才是反映，对未发生的交易和事项及其影响的确认是对未来的预测。虽然预测企业未来发展趋势并提供相关信息会有利于理性决策，但财务报告的核心仍要以反映为主，不能越俎代庖，把对企业未来的财务预测强加于己身。
　　(三)财务报表以历史成本会计为主
　　财务会计的计量属性是被计量客体的特性或外在表现的货币化形式。某种可用货币计量的属性同确认相结合形成该计量属性会计。公允价值会计是把公允价值计量的资产或负债及其变动纳入财务报表予以确认。反之，若公允价值计量的对象未纳入财务报表，则不是公允价值会计。正如上述分析，历史成本会计是财务会计历史性的承继，且应在财会会计报表内占据主导地位，其他计量属性会计不应动摇历史成本会计的根基。
　　三、公允价值会计对财务报告的影响
　　在现行财务报告模式下，本文结合财务会计的基础理论来分析公允价值会计的缺陷。为方便分析，仅以IFRS9发布前的金融资产为例。
　　(一)离开会计主体的计量不能反映经济真实
　　科学或理论研究根植于各种基础假设之上。Paton认为价值是高度不确定的，财务报告是建立在具有不确定性的价值及其有关的交易和事项的基础上，通过会计主体、持续经营(会计分期)、货币计量架构的三维空间对价值及其变化进行度量。该空间以会计主体为计量的前提基础，规定财务报告的空间范围，如实反映该主体发生的交易和事项的价值及其变化，与该主体无关的交易和事项不能进入该空间，也不能离开会计主体而随意改变财务报告的空间范围。