涉嫌职务犯罪案件的司法会计鉴定与思考

　　【摘要】以A报社李某等人涉嫌职务犯罪案件为例，对涉案资料进行检验、分析和论证，并形成鉴定意见。实践表明，司法会计鉴定是职务犯罪的“克星”，其鉴定依据应是涉案检材，鉴定意见需借鉴初查的成果，并把资金流转环节作为突破口，这样能从混乱的会计资料中固定证据，为案件深入侦查指明方向。
　　【关键词】职务犯罪；司法会计；鉴定思考
　　党的十八大以来，中央加大了惩治腐败的力度。习近平总书记在十八届中纪委二次全会上的重要讲话中指出，要坚持“老虎”、“苍蝇”一起打，既坚决查处领导干部违纪违法案件，又切实解决发生在群众身边的不正之风和腐败问题。腐败问题多涉及职务犯罪，主要以贪污和挪用公款的形式出现，并与金钱、财物等经济利益紧密相连，涉案资金交易错综复杂。因此，需要运用司法会计的专业技术方法，检验涉案资金违规交易记录，查证嫌疑人的涉案金额，为检察机关办案提供线索。现以A报社李某等人涉嫌职务犯罪案件为例，探索司法会计技术在鉴定职务犯罪案件中的应用与思考。
　　一、案情介绍
　　2012年1月9日，XX司法鉴定中心受某市人民检察院委托，对国有企业性质的A报社领导李某等人涉嫌职务犯罪进行司法会计检验。经侦办人员初查发现，该报社领导李某的配偶和亲属以A报社名义成立B报业公司，并以报社财务室副主任陈某名义开立个人账户，涉嫌贪污、挪用公款等职务犯罪问题。根据办案要求，需对相关会计资料进行司法会计检验，以查明A报社李某等人是否涉嫌职务犯罪。检察机关送检的材料主要包括：A报社2009—2011年的会计凭证128本、会计账簿21册等，下属单位B报业公司2006—2011年会计凭证48本、未装订凭证14捆、会计账簿10册及开户行银行流水账、C印刷厂印刷费往来明细账等。
　　二、检验问题
　　在对本案进行检验时，主要采用核对法、全查法、复算法、平衡分析法、比较鉴别法等专业技术方法。经对现有检材检验发现，该报社主要存在以下问题：
　　（一）财务会计核算不规范
　　自2006年以来，A报社财务状况混乱，未按我国会计法及会计工作规范的要求进行核算。具体表现为：缺乏会计内部和外部监督，存在账证不全、账物不符、账账不符、账证不符、无总账、无会计报表、部分收入不入账、设账外银行账户等问题。按照财政部规定，会计人员应执行《会计基础工作规范》，为什么A报社财务问题出现这么多“不符”？比如建账，设置日记账、明细账、总账这是必须的；又如对原始凭证必须审核，然后填制记账凭证，为什么直接将原始凭证入账而不填制记账凭证？甚至出现一本凭证中一部分填制了，一部分不填制？账证相符，账账相符这是最基本的要求，为什么会有账无证、有证无账？是否存在人为转移或销毁凭证？为什么不平账？这些问题都是司法会计检验的重点，需要进一步分析论证。
　　（二）财务收支非正常亏损
　　由于涉案单位的会计资料混乱，会计凭证不全，为规范合理地确定A报社的财务收支情况，依据现存的会计资料对2009—2011年A报社的账务进行梳理与汇总，汇总结果为：2009年A报社盈利230356.00元，2010年亏损141192.14元，2011年亏损1943156.94元。通过对比发现，2010年和2011年A报社的财务状况出现了严重亏损，其中有些支出项目存在不正常现象。
　　（三）电话卡变现收入与实际差额较大
　　2006—2011年，A报社与D移动公司签订《广告合作协议》，协议规定：在合作期间，D移动公司在报纸上发布广告，以电话卡的形式抵付广告费。其中IP卡按面值的32%折扣，充值卡无折扣。六年期间，移动公司共以面值155万元的电话卡支付发生的87万元广告费，而A报社账面上反映的电话卡变现收入仅为59万元，这与实际应该变现87万元收入的差额较大。
　　（四）印刷费支出存在虚增现象
　　报纸印刷费是A报社的一项重要支出，一般由C印刷厂负责印刷，通过查证A报社和C印刷厂2009—2011年印刷费往来款明细账，可以追踪违规资金交易的重要线索。在检验A报社（应付账款）借方发生额与C印刷厂（应收账款）的借方发生额中发现，A报社2011年8月第67号记账凭证以“7月份印刷费尾款”为由虚增3万元。A报社（应付账款）借方发生额与C印刷厂（应收账款）的贷方发生额出现较大差异，出入金额为881930元。
　　三、分析论证
　　（一）关于报社会计核算不规范的论证
　　经对涉案资料进行检验，发现以下会计核算不规范的证据：一是关于账户设置。该报社除2006年有一本总账外，其他年份均无总账，连续六年没有编制会计报表，如2011年只有明细账，缺少现金日记账和银行存款日记账。二是关于记账依据。该报社部分账目仅依据原始凭证记账，未按规定填制记账凭证，如2007年除填制发放工资的记账凭证外，其他主要经济业务全年未填制记账凭证；2008年1月至6月未填制记账凭证；2009年1月、3月、10月、11月、12月未填制记账凭证；2010年11月未填制记账凭证。三是关于账证对应关系。从审核会计资料中发现，该单位会计资料残缺现象严重，如2006年只有账簿，缺少会计凭证；2008年和2009年出纳各有一本日记账缺少对应的会计凭证；2010年8月、9月的现金日记账上有74笔支出找不到对应的会计凭证。四是关于会计档案管理。该报社历年会计凭证全部未装订，送检的会计凭证是案发后该报社财务人员补充装订的。
　　我国《会计法》明确规定，各单位必须依法办理会计事务，依法设置会计账簿，并保证其真实、完整，单位负责人对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，任何单位或者个人不得以任何方式授意、指使，强令会计机构、会计人员伪造会计凭证、会计账簿和其他会计资料，提供虚假财务会计报告。显然，作为国有企业性质的A报社没有严格按照《会计法》和会计制度进行会计核算。因此，这些疑点都是办案人员应该进一步追踪的重要线索。
　　（二）关于收支盈亏问题的论证
　　通过对A报社财务数据分析发现，2010年、2011年的管理费用比2009年分别增加113%和123%，销售成本分别增加88%和61%，销售费用分别增加45%和43%。一般情况下，在经济业务没有明显扩大的情况下，以上财务指标大幅度的增加是不符合常态的。而2011年与2010年相比，在2011年销售收入和营业外收入都明显减少的情况下，而管理费用和财务费用却明显增加，这些费用不正常的大幅度变化，势必造成报社2011年的严重亏损，亏损资金是否流入个人囊中，还需进一步验证。
　　（三）关于电话卡抵付广告费业务的论证
　　根据会计制度相关规定，A报社在收取移动公司的广告费后，无论是现金还是以卡相抵的广告收入，都应归入“销售收入”科目核算，不能计入“营业外收入”科目。既使收入暂时不能确定，也应放在“应收账款”科目的明细账中（电话卡）进行核算，使电话卡和现金收入能够清晰反映。如果在“营业外收入”账进行登记，一是改变了收入性质，二是失去了有效监督。因此，这种以电话卡抵广告费的收入形式，在变现环节容易出现监督漏洞，造成广告收入款的非正常流失，为不法分子贪污创造了条件。
　　（四）关于印刷费支出业务的论证
　　一般情况下，C印刷厂（应收账款）印刷费往来账应为借方余额，出现贷方余额是不正常的经济往来，多出的金额可能是A报社蓄意多支付的印刷费，存在过账的嫌疑。经分析发现，造成A报社（应付账款——C印刷厂印刷费）借方发生额与C印刷厂（应收账款——A报社印刷费）贷方发生额非正常差额的原因：一是以物抵债，A报社2009—2010年合计数为19756元，B报业公司为258596元，差额为238840元。二是2009—2010年A报社往来明细账借方发生额与C印刷厂往来明细账的贷方发生额多笔不符，相差金额为1293405.2元。三是2009年A报社部分印刷费以现金的方式支付，且现金又多是从下属单位B报业公司的账上支出，这些现金支付的凭证后面仅少数附有C印刷厂的发票，仍有100多万元的付款没附发票，这中间可能存在C印刷厂配合A报社非法转移资金的嫌疑。在核查中还发现，A报社账上有5笔共14万元的现金支付业务，在C印刷厂的明细账中没有体现，需要进一步深入核查。