基于公司治理视角的内部审计研究(2)

　　（一）内部审计是公司治理的重要组成部分IIA主席leroyE.
　　Bookal指出：“有效的公司治理需要具备四个重要的要素，即内部审计师、董事会、高级经理层、外部审计师。”Gramling指出内部审计是“透视整个公司的窗口”，是公司治理中其它三个要素可以依赖的一种重要资源。内部审计质量的好坏对内部审计与其它三个要素之间的关系产生直接的影响，进而对公司治理产生影响。公司治理是通过一系列制度安排恰当地解决委托—代理问题，内部审计则是平衡不对称信息，保证相关者利益的实现。
　　有效的内部审计对于完善公司治理是至关重要的，首先，内部审计可以通过平衡不对称信息，维系公司治理中各个层次之间互相制约的关系，加强代理人与委托人之间信息的传递，进而使双方达成一致意见，使“道德风险”和“逆向选择”问题减少。其次，内部审计有助于公司治理机制的完善，一方面内部审计人员可以确保公司所披露信息的真实性；另一方面，内部审计监督可以及时发现公司治理问题，监督公司各层人员遵守法律，弥补在公司治理方面外部审计的许多不足，从而保证企业治理目标的实现。最后，内部审计定义中增加了“增加价值”一词，标志着内部审计的主要职责已经并不仅仅局限于查错防弊，更重要的是帮助企业增加价值，为组织带来巨大的机会利益。由此可见，良好的公司治理需要有效的内部审计来保证，有效的内部审计是公司治理中形成权力制衡机制的重要手段，是公司治理的重要组成部分，更是解决许多公司治理问题的一个有效手段。
　　（二）公司治理是内部审计有效运行的环境因素企业内部各项管理活动的环境是由公司治理提供的，企业有效运行需要完善的公司治理支持，内部审计作为公司治理的重要组成部分理所当然也要受到公司治理的影响。公司的治理结构对内部审计有效性有很大的影响，公司治理模式决定内部审计模式，公司治理目标的演变可以使内部审计的职能得到拓展，使其更加注重保证与咨询服务。公司治理是重要的“控制环境”，是内部审计职能和作用得到充分发挥的制度环境，因此，企业在构建和实施内部审计评价体系时应该与公司的治理结构相适应，只有这样才能更好地发挥内部审计职能，实现内部审计的目标。内部审计工作只有在完善的公司治理下进行，内部审计的职能和作用才有可能得到充分发挥。所以公司治理水平的高低会直接影响到内部审计的实施。
　　由此可见，内部审计和公司治理是相互支持、相互影响、相辅相成、共生互动的关系，谁也离不开谁。完善的公司治理是内部审计职能得以充分发挥的基础，公司治理决定着内部审计的环境基础。与此同时内部审计也反作用于公司治理，内部审计通过评价内部控制，改善风险管理，加强对代理人的监督，保证公司决策的合理性，来对公司治理结构进行全方位的优化。
　　三、内部审计在上市公司治理中的作用
　　内部审计是监督内部控制的重要手段，是现代公司治理的重要一环。公司治理是内部审计重要的“控制环境”；内部审计是解决信息不对称的有效手段之一，内部审计质量影响着内部审计部门与董事会、管理层、注册会计师之间的关系，从而会间接对公司治理产生一定的影响。公司治理和内部审计的核心都是风险管理，内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动，在企业风险管理中内部审计可以协调各个部门共同管理风险，提出改善意见。Cadbury（1992）认为公司治理是：“指导和控制公司的系统”，这是一种建立目标以及如何实现和监督这些目标的结构，在这种结构里，内部审计在公司治理中的地位以及内部审计与其它公司治理相关者的关系描述如图1所示：
　　由图1可知，在这个指示和控制循环中，内部审计机构在公司管理中处于中间环节，起着承上启下的作用，第一，内部审计机构能够对上市公司的各项经营管理活动进行实时、连续、全面的监督，及时发现上市公司存在的各种可能的风险并加以防范，督促上市公司内部人员在其授权范围内有效的履行其职责，针对管理中存在的问题和不足提出改进意见和方案，确保公司的各项方针、政策、指示能够有效的、深入的贯彻执行，保证各项经营活动在正常的轨道上运行。第二，内部审计强化了上市公司的风险管理，内部审计的核心是风险管理，对于上市公司来说，风险是无处不在的，内部审计从公司的整体出发，站在高于企业的角度纵观全局，能够发现上市公司经营管理过程中的风险点，进而加强防范，增加公司的价值。第三，外部审计与内部审计相结合，实现了信息的交流与沟通，双方可以相互利用对方的审计成果，降低审计成本，提高审计工作的效率。第四，内部审计是公司整体内部控制系统的一个重要组成部分，是对其他控制的一种再控制，是一种重要的管理职能，这种职能降低了因管理和控制的缺陷原因给上市公司带来各种损失的可能性。总之，内部审计将其他治理和控制融合在一起，利用自己独特的优势疏通信息渠道，完善企业内部监督，弥补外部审计的不足，并且内部审计能够从上市公司的整体利益出发，发现问题、分析问题并解决问题，成为唯一能够确保上市公司治理适当而有效的机制。
　　四、内部审计在我国公司治理中的现状
　　（一）内部审计机构设置不合理，缺乏独立性内部审计机构设置模式在公司治理划分的组织模式下可分为五种形式：总经理领导模式、监事会领导模式、董事会领导模式、职能部门（如总会计师）领导模式、双重领导模式（在业务上向审计委员会报告，行政上向经理层负责并报告）。从理论上来讲，双重领导模式是最佳的。目前，我国国内的内部审计基础非常薄弱，内部审计工作无法保持其独立性。笔者分析了2006年至2012年沪市242家上市公司的招股说明书，其中2006年60家上市公司中35家设立了内部审计部门，占公司上市比例的58%，2007年70家上市公司中34家设立了内部审计部门，占公司上市比例的49%，2008年59家上市公司中43家设立了内部审计部门，占公司上市比例的73%，2009年1家上市公司且设立了内部审计部门，2010年18家上市公司中12家设立了内部审计部门，占公司上市比例的67%，2011年29家上市公司中25家设立了内部审计部门，占公司上市比例的86%，2012年，5家上市公司且均设立了内部审计部门。在这155家独立设置内部审计机构的公司中，董事会领导内部审计机构的有40家，总经理领导模式的有92家，监事会领导内部审计的有12家，职能部门领导模式的有8家，双重领导模式的有3家。
　　由调查结果分析可知，从设立内部审计机构的数量上来看，内部审计似乎是在完善公司治理中的作用渐渐得到了重视。但是，从内部审计机构的设置来看，公司设立内部审计机构更像是迫于行政压力，企业自身对内部审计的需求并不强烈。在大多数企业中，内部审计机构设置模式依然是总经理领导模式，这种现象说明我国内部审计机构依然是作为普通职能部门存在的，其地位与其他职能部门（包括被审计部门）平行，都是受公司管理层的领导。这些弊端在很大程度上限制了公司内部审计工作的开展。内部审计机构没有独立性、权威性，审计的独立性、客观性就得不到保证。
　　（二）我国内部审计人员综合素质不高我国内部审计发展缓慢的一个重要原因是我国内部审计机构人员综合素质不高，由于我国公司高层一直未对内部审计产生足够的重视，致使在招聘内部审计人员时所设置的门槛比较低，大多数内部审计人员缺少审计专业知识。因此我国的内部审计人员只能从事简单的审计工作，对难度较大的工作就很难把握关键点，给出专业性的意见。从所学专业来看，内部审计人员的专业以会计、审计、财务管理为主，占总数的87%，在内部审计领域中信息技术、风险管理、法律等专业人才非常少。因此，目前我国绝大部分内部审计人员还是来自于财务方面，这就造成了内审人员的知识面太过单一，对公司的生产经营与管理缺乏相关的知识和足够的经验。其次，在内部审计队伍中有一些人员职业道德丧失，没有职业操守和原则性，以身试法，以权谋私，损害国家利益。最后，内部审计人员缺乏必要的培训和后续教育，职业胜任能力比较弱，也是不能很好的胜任内部审计工作的原因。
　　（三）内部审计技术和方法相对落后随着计算机技术和网络技术的发展，企业在经营管理领域中开始广泛使用计算机，目前，会计核算软件种类比较多，例如金蝶、用友会计核算软件，使得会计核算工作实现了真正意义上的电算化化，减轻了会计工作人员的负担，但是内部审计信息技术的发展还是比较缓慢的，并没有跟上时代的前进步伐，内部审计技术和方法相对比较落后。在我国只有少数的大型国有企业在内部审计中实现了计算机审计，大部分企业的的内部审计还是停留在传统的手工审计的基础之上，更多的依赖于顺查、逆差、抽查、盘点和核对等传统审计方法。另外，在内部审计中对风险评估、定量定性分析方法并没有得到充分利用，这样就不能满足治理导向型内部审计的运用需求。总之，内部审计技术和方法的滞后不仅使内部审计人员的工作量加大，还使内部审计的工作效率降低了，审计成本加大了。